Wynagrodzenie wspólnika-prokurenta to ukryty zysk w estońskim CIT

Wyrok WSA w Gliwicach z 1 grudnia 2025 r. o sygn. akt I SA/Gl 524/25 to kolejny sygnał, że organy podatkowe i sądy administracyjne przyjmują restrykcyjne podejście do wynagrodzeń wypłacanych wspólnikom w estońskim CIT, szczególnie wtedy, gdy wspólnik pełni jednocześnie funkcję prokurenta.

Wynagrodzenie prokurenta w interpretacjach KIS

Organy podatkowe od początku ubiegłego roku prezentują jednolitą linię interpretacyjną w kwestii wynagrodzeń wypłacanych wspólnikom pełniącym funkcję prokurenta w spółkach na estońskim CIT. Dyrektor KIS konsekwentnie uznaje takie wynagrodzenie za ukryty zysk. Kluczowe znaczenie ma tu podstawa świadczenia. Jeżeli prokurent (będący wspólnikiem lub podmiotem powiązanym) otrzymuje wynagrodzenie na podstawie samej uchwały (powołania na prokurenta), tj. bez zawarcia odrębnej umowy o pracę czy cywilnoprawnej, to dla takiego świadczenia nie mają zastosowania wyłączenia z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT, a cała kwota wynagrodzenia jest kwalifikowana jako ukryty zysk.

Takie stanowisko potwierdzają najnowsze interpretacje indywidualne. Przykładowo w interpretacji z 6 lutego 2025 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.619.2024.3.AJ) organ wyraźnie stwierdził, że „wynagrodzenie podmiotu powiązanego, tj. zarówno wspólnika (udziałowca) będącego jednocześnie prokurentem (Prokurent I), jak i podmiotu powiązanego ze wspólnikiem (Prokurent II) w sposób oczywisty spełnia podstawowe warunki do uznania go za ukryte zyski – jest bowiem świadczeniem wykonanym w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk i wykonanym na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego”. Podobnie w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2025 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.674.2024.4.ASK) Dyrektor KIS uznał, że „wynagrodzenie otrzymywane przez prokurentów Spółki (będących zarazem jej wspólnikami) za sprawowanie funkcji prokurentów stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT”.

Wyrok Sądu Administracyjnego w Gliwicach – utrwalenie linii orzecznicze

Sąd potwierdził, że jeśli wynagrodzenie nie mieści się w katalogu przychodów z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (np. stosunek pracy) oraz art. 13 pkt 7–9 ustawy o PIT (wybrane kategorie działalności wykonywanej osobiście), to nie ma zastosowania wyłączenie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT. A to oznacza, że całość wynagrodzenia wspólnika-prokurenta może zostać uznana za ukryty zysk oraz podlega opodatkowaniu estońskim CIT. Sąd wyraźnie stwierdził, że dla wynagrodzeń spoza katalogu art. 28m ust. 4 ustawy o CIT „nie trzeba przeprowadzać analizy ani czy wynagrodzenie związane jest z działalnością gospodarczą, ani czy wynagrodzenie dla osoby mającej prawo do udziału w zyskach jest nadmierne w porównaniu do innych pracowników”.

Co to może oznaczać?

Taka argumentacja, niestety, otwiera pole do jeszcze bardziej agresywnych i absurdalnych twierdzeń, prowadzących do systemowego rozszerzenia pojęcia „ukrytych zysków” poza jego ustawowe i funkcjonalne znaczenie, w efekcie czego wszelkiego rodzaju płatności na rzecz wspólników – w tym także te realizowane w ramach prowadzonej przez wspólnika działalności gospodarczej, faktycznie wykonane, ustalone na warunkach rynkowych i całkowicie niezależne od prawa do udziału w zysku – mogą być kwalifikowane jako ukryty zysk i podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.

Rekomendacje – jak ukształtować relację ze wspólnikiem-menedżerem?

Mając na uwadze powyższe, spółki planujące korzystać z estońskiego CIT powinny proaktywnie zarządzać relacjami ze wspólnikami pełniącymi funkcje zarządcze lub doradcze, tak aby nie generować ukrytych zysków. Poniżej przedstawiamy kluczowe rekomendacje pozwalające osiągnąć ten cel:

❖ Wybór właściwej podstawy prawnej zatrudnienia. Istotna jest wypłata wynagrodzenia na rzecz wspólnika na podstawie odpowiedniej umowy, która mieści się w katalogu „bezpiecznych” tytułów PIT, tj. umowa o pracę, umowa zlecenia lub o dzieło, kontrakt menadżerski czy powołanie do organu spółki. Wynagrodzenie wypłacane z tych tytułów nie będzie uznane za ukryty zysk, o ile mieści się w ustawowym limicie, o którym mowa poniżej.
❖ Kontrolowanie wysokości wynagrodzenia (limit pięciokrotności). Nawet w przypadku umów z powyższego katalogu konieczne jest jednak monitorowanie wysokości wynagrodzenia, tak aby nie przekraczało ono wskazanego w ustawie limitu. Ustawa przewiduje, że wyłączenie z ukrytych zysków obejmuje wynagrodzenia z ww. tytułów do wysokości 5-krotności przeciętnego wynagrodzenia.
❖ Dokładna dokumentacja i rynkowe uzasadnienie świadczenia. Po stronie spółki warto zgromadzić dowody potwierdzające, że wypłacane wynagrodzenie jest należne za rzeczywiste świadczenia i nie stanowi ukrytej dywidendy.
❖ Monitoring przepisów i orzecznictwa oraz konsultacja z doradcą. Reguły estońskiego CIT w zakresie ukrytych zysków są stosunkowo nowe i ciągle doprecyzowywane przez praktykę.

Co to może oznaczać?

Taka argumentacja, niestety, otwiera pole do jeszcze bardziej agresywnych i absurdalnych twierdzeń, prowadzących do systemowego rozszerzenia pojęcia „ukrytych zysków” poza jego ustawowe i funkcjonalne znaczenie, w efekcie czego wszelkiego rodzaju płatności na rzecz wspólników – w tym także te realizowane w ramach prowadzonej przez wspólnika działalności gospodarczej, faktycznie wykonane, ustalone na warunkach rynkowych i całkowicie niezależne od prawa do udziału w zysku – mogą być kwalifikowane jako ukryty zysk i podlegać opodatkowaniu estońskim CIT.
Warto śledzić na bieżąco zmiany w interpretacjach i wyroki sądów, bo podejście organów może ulegać modyfikacjom.

Podsumowanie

Powołanie wspólnika lub innej osoby powiązanej ze spółką na stanowisko prokurenta wyłącznie w oparciu o uchwałę (a nie w ramach innego stosunku prawnego, takiego jak umowa o pracę) jest rozwiązaniem często rozważanym przez podmioty gospodarcze. W takim przypadku przychód prokurenta, choć opodatkowany według skali podatkowej, nie stanowi tytułu do objęcia ubezpieczeniami społecznymi i podlega wyłącznie ubezpieczeniu zdrowotnemu. Wybierając jednak tę konstrukcję, w przypadku spółki będącej podatnikiem estońskiego CIT należy mieć na uwadze istotne ryzyko powstania dodatkowego zobowiązania podatkowego w postaci podatku od ukrytego zysku.